Stundung der Erbschaftsteuer: Wie Unternehmer und Erben die Steuerlast strecken

Ein Unternehmer stirbt, der Sohn übernimmt den Betrieb. Das Finanzamt setzt Erbschaftsteuer fest. Das Kapital steckt in Maschinen, Vorräten und offenen Forderungen. Liquide Mittel in ausreichender Höhe sind schlicht nicht vorhanden. Diese Situation ist kein Einzelfall. Sie ist ein strukturelles Problem bei der Übertragung von Betriebsvermögen. Das deutsche Steuerrecht hat darauf eine differenzierte Antwort: § 28 ErbStG, § 28a ErbStG und § 222 AO bilden zusammen ein abgestuftes System, das von der zinslosen Spezialstundung bis zur Ermessensstundung mit Sicherheitsleistung reicht.

Wer die Normen kennt und den Antrag richtig stellt, kann die Steuerbelastung über bis zu sieben oder sogar zehn Jahre strecken. Wer die Voraussetzungen verkennt oder den falschen Zeitpunkt abwartet, riskiert die Ablehnung und steht ohne Fallback da.

Warum trifft Erbschaftsteuer Unternehmer oft zum denkbar schlechtesten Zeitpunkt?

Betriebsvermögen ist per Definition illiquide. Ein Maschinenbaubetrieb, ein Mietwohnportfolio oder Anteile an einer GmbH lassen sich nicht in Teilen auflösen, um eine Steuerforderung zu bedienen. Dennoch entsteht die Erbschaftsteuer nach § 9 ErbStG mit dem Erbfall und wird mit Bekanntgabe des Steuerbescheids fällig. Die Forderung wartet nicht auf den nächsten Liquiditätsüberschuss des Unternehmens.

Hinzu kommt ein Bewertungsproblem. Der steuerliche Wert des Betriebsvermögens, der der Erbschaftsteuer zugrunde liegt, spiegelt oft nicht die tatsächliche Zahlungsfähigkeit des Erben wider. Ein Betrieb kann nach erbschaftsteuerlichen Maßstäben mehrere Millionen Euro wert sein, während der neue Inhaber im ersten Jahr kaum Entnahmen tätigen kann, ohne die Liquidität des Unternehmens zu gefährden.

Der Gesetzgeber hat dieses Spannungsverhältnis erkannt. Das Ergebnis ist ein dreistufiges System, das je nach Art des erworbenen Vermögens unterschiedliche Wege eröffnet. Die drei Normen unterscheiden sich in Anspruchsgrundlage, Laufzeit und Zinsfolgen erheblich:

• § 28 ErbStG gewährt bei begünstigtem Betriebsvermögen einen Rechtsanspruch auf Stundung von bis zu sieben Jahren, bei Wohnimmobilien von bis zu zehn Jahren.
• § 28a ErbStG ermöglicht bei Erwerbswerten über 26 Millionen Euro für begünstigtes Vermögen zunächst einen teilweisen oder vollständigen Erlass und anschließend eine kurzfristige Stundung von bis zu sechs Monaten für die verbleibende Steuer.
• § 222 AO bildet die Auffangnorm für alle Fälle, in denen die spezialgesetzlichen Stundungsregelungen nicht greifen, etwa bei nicht begünstigtem Vermögen oder GmbH-Anteilen ohne Begünstigungsqualifikation.

Welche gesetzlichen Grundlagen regeln die Stundung der Erbschaftsteuer?

Das Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz in der Fassung der Bekanntmachung vom 27. Februar 1997 wurde zuletzt durch Artikel 34 des Jahressteuergesetzes 2024 vom 2. Dezember 2024 (BGBl. 2024 I Nr. 387) geändert. Die für die Stundung maßgeblichen Vorschriften finden sich im Vierten Abschnitt des ErbStG über Steuerfestsetzung und Erhebung. Daneben gelten die allgemeinen Regelungen der Abgabenordnung, insbesondere § 222 AO für die Ermessensstundung sowie §§ 234 und 238 AO für die Verzinsung gestundeter Beträge.

Die Verwaltungspraxis wird durch die Erbschaftsteuerrichtlinien und Erbschaftsteuer-Hinweise (ErbStR, ErbStH 2020) konkretisiert. Diese enthalten detaillierte Aussagen zu Antragsvoraussetzungen, Zinsfolgen und Beendigungstatbeständen der Stundung. Gesetz, Richtlinien und Rechtsprechung müssen zusammengelesen werden, um die tatsächliche Rechtslage zu verstehen.

§ 28 ErbStG im Überblick

§ 28 Abs. 1 ErbStG begründet bei Erwerb von Todes wegen einen Rechtsanspruch auf Stundung der auf begünstigtes Vermögen im Sinne des § 13b Abs. 2 ErbStG entfallenden Steuer. Die Formulierung „ist … zu stunden“ lässt keinen Ermessensspielraum. Liegen die Tatbestandsmerkmale vor, muss das Finanzamt stunden. Die Stundungsdauer beträgt bis zu sieben Jahre in gleichen Jahresraten. Die erste Jahresrate ist zinslos zu stunden und wird ein Jahr nach der Steuerfestsetzung fällig. Für alle weiteren Jahresraten gelten ab dem zweiten Jahr nach der Festsetzung die Verzinsungsvorschriften der §§ 234 und 238 AO.

§ 28 Abs. 3 ErbStG regelt die Stundung für Grundbesitz zu Wohnzwecken. Hier beträgt die maximale Stundungsdauer zehn Jahre. Bei Erwerb von Todes wegen fällt keine Stundungsverzinsung an. Bei Schenkungen unter Lebenden werden dagegen Zinsen nach §§ 234 und 238 AO erhoben. In beiden Absätzen stellt das Gesetz klar: § 222 AO bleibt unberührt.

§ 28a ErbStG und die Verschonungsbedarfsprüfung

§ 28a ErbStG greift, wenn der Wert des erworbenen begünstigten Vermögens im Sinne des § 13b Abs. 2 ErbStG den Schwellenwert von 26 Millionen Euro überschreitet. In diesem Fall kann der Erwerber auf Antrag eine Verschonungsbedarfsprüfung beantragen. Ergebnis kann ein vollständiger oder teilweiser Erlass der auf das begünstigte Vermögen entfallenden Steuer sein, soweit der Erwerber nachweist, dass er die Steuer nicht aus seinem verfügbaren Vermögen begleichen kann.

Das verfügbare Vermögen wird nach § 28a Abs. 2 ErbStG typisierend mit 50 Prozent der Summe aus dem miterworbenen nicht begünstigten Vermögen und dem eigenen Vermögen des Erwerbers im Besteuerungszeitpunkt berechnet. Die nach dem Erlass verbleibende Steuer kann nach § 28a Abs. 3 ErbStG bei erheblicher Härte für bis zu sechs Monate gestundet werden, wobei die Stundung in diesem Fall verzinslich ist. Die Erbschaftsteuer-Hinweise R E 28a.3 stellen klar, dass diese Stundung ausschließlich für die Steuer auf das begünstigte Vermögen gilt, nicht für Steuerbeträge auf nicht begünstigtes Vermögen.

§ 222 AO als Auffangnorm

§ 222 AO erlaubt den Finanzbehörden, Steueransprüche ganz oder teilweise zu stunden, wenn die Einziehung bei Fälligkeit eine erhebliche Härte für den Schuldner bedeuten würde und der Anspruch durch die Stundung nicht gefährdet erscheint. Der entscheidende Unterschied zu § 28 ErbStG: Es handelt sich um eine Ermessensentscheidung. Das Finanzamt kann stunden, muss es aber nicht.

Die Stundung nach § 222 AO ist grundsätzlich verzinslich und setzt in der Regel eine Sicherheitsleistung voraus. Sie kommt vor allem dann zum Einsatz, wenn nicht begünstigtes Vermögen geerbt wurde, wenn GmbH-Anteile die Qualifikationsvoraussetzungen des § 13b Abs. 2 ErbStG nicht erfüllen oder wenn ein Stundungsantrag nach § 28 ErbStG abgelehnt wurde.

Wann besteht ein Rechtsanspruch auf Stundung bei Betriebsvermögen?

Der Rechtsanspruch nach § 28 Abs. 1 ErbStG setzt drei Voraussetzungen voraus. Erstens muss es sich um einen Erwerb von Todes wegen handeln. Schenkungen unter Lebenden sind von dieser Norm nicht erfasst. Zweitens muss zum Erwerb begünstigtes Vermögen im Sinne des § 13b Abs. 2 ErbStG gehören, also Betriebsvermögen von Einzelunternehmen oder Personengesellschaften, land- und forstwirtschaftliche Betriebe oder qualifizierte Anteile an Kapitalgesellschaften. Drittens ist ein Antrag des Erwerbers erforderlich. Die Stundung tritt nicht automatisch ein.

Die Erbschaftsteuerrichtlinien R E 28 präzisieren, dass die Stundung ausschließlich für die Steuer gilt, die auf das begünstigte Vermögen entfällt. Steuerbeträge, die auf nicht begünstigtes Vermögen entfallen, sind von § 28 Abs. 1 ErbStG ausdrücklich ausgeschlossen. Bei einem gemischten Erwerb, der teilweise begünstigtes und teilweise nicht begünstigtes Vermögen umfasst, können Stundungen nach § 28 ErbStG und nach § 222 AO nebeneinander beantragt werden.

Wann endet die Stundung vorzeitig?

§ 28 Abs. 1 ErbStG und die Erbschaftsteuerrichtlinien nennen mehrere Beendigungstatbestände. Die Stundung endet, sobald der Erwerber gegen die Lohnsummenregelung des § 13a Abs. 3 ErbStG verstößt oder einen der Behaltensregelungstatbestände des § 13a Abs. 6 ErbStG erfüllt. Sie endet außerdem, wenn das begünstigte Vermögen verschenkt oder veräußert wird oder wenn der Erwerber den Betrieb beziehungsweise die Beteiligung aufgibt.

Besonders wichtig: § 28 Abs. 1 Satz 7 ErbStG schließt eine Stundung für die Steuer aus, die gerade aufgrund eines Verstoßes gegen die Lohnsummen- oder Behaltensregelungen nachzuentrichten ist. Wer die Verschonungsvoraussetzungen verletzt, verliert also nicht nur die Verschonung, sondern auch die Stundung für den nachzuzahlenden Betrag.

Zinspflicht bei Betriebsvermögen

Die Zinsregelung bei § 28 Abs. 1 ErbStG ist asymmetrisch. Die erste Jahresrate ist zinslos zu stunden und wird ein Jahr nach der Steuerfestsetzung fällig. Für alle weiteren Jahresraten gelten ab dem zweiten Jahr nach der Festsetzung die Verzinsungsvorschriften der §§ 234 und 238 AO. Eine vollständige Zinsbefreiung für die gesamte Stundungsdauer gibt es bei Betriebsvermögen also nicht. Bei einer Stundung nach § 222 AO ist keine vergleichbare Zinsbefreiung vorgesehen, sodass hier von einer vollständig verzinslichen Stundung auszugehen ist.

Wann kommt die Stundung für Wohnimmobilien in Betracht?

§ 28 Abs. 3 ErbStG erfasst zwei Kategorien von Grundbesitz. Zum einen vermietete Wohnimmobilien im Sinne des § 13d Abs. 3 ErbStG, also bebaute Grundstücke oder Grundstücksteile, die zu Wohnzwecken vermietet werden und im Inland, in einem EU-Mitgliedstaat oder in einem EWR-Staat belegen sind. Zum anderen selbstgenutzte Wohnimmobilien, bei denen der Erwerber den Grundbesitz nach dem Erwerb zu eigenen Wohnzwecken nutzt.

Die zentrale Stundungsvoraussetzung lautet in beiden Fällen identisch: Der Erwerber kann die Steuer nur durch Veräußerung des Grundbesitzes aufbringen. Diese Formulierung ist keine Floskel, sondern ein echtes Tatbestandsmerkmal, das durch Rechtsprechung und Verwaltung streng ausgelegt wird. Wer über anderweitiges Vermögen oder über Kreditmöglichkeiten verfügt, hat keinen Anspruch auf Stundung.

Was hat das Jahressteuergesetz 2024 bei Wohnimmobilien geändert?

Bis zum 31. Dezember 2024 war die Stundung für selbstgenutzte Wohnimmobilien nach § 28 Abs. 3 Satz 2 ErbStG auf Ein- und Zweifamilienhäuser sowie Wohneigentum beschränkt. Wer eine Eigentumswohnung in einem Mehrfamilienhaus geerbt und selbst bezogen hatte, konnte für diese Wohnung keine Stundung nach § 28 Abs. 3 ErbStG beantragen.

Durch das Jahressteuergesetz 2024 (BGBl. 2024 I Nr. 387) wurde diese Einschränkung aufgehoben. Ab dem 1. Januar 2025 gilt die Stundungsregelung für alle selbstgenutzten Wohnimmobilien unabhängig von der Grundstücksart. Erfasst werden nach der neuen Rechtslage auch Fälle, in denen ein vom Erblasser oder Schenker zuvor nicht zu Wohnzwecken genutztes Grundstück erst nach dem Erbfall oder der Schenkung zu Wohnzwecken vermietet wird. Die Neuregelung gilt nach § 37 Abs. 21 ErbStG für Erwerbe, bei denen die Steuer nach dem 31. Dezember 2024 entsteht.

Zinsregelung bei Wohnimmobilien

Bei Erwerb von Todes wegen ist die Stundung nach § 28 Abs. 3 ErbStG für die gesamte Laufzeit von bis zu zehn Jahren zinslos. Das ist ein erheblicher Vorteil gegenüber der Stundung nach § 222 AO. Bei Schenkungen unter Lebenden gilt diese Zinsbefreiung nicht. In diesen Fällen fallen Stundungszinsen nach §§ 234 und 238 AO an. Die Unterscheidung zwischen Erbfall und Schenkung ist daher bei der Wahl des Stundungsinstruments stets zu beachten.

Was sagt die Rechtsprechung zu den Stundungsvoraussetzungen?

Zwei aktuelle Entscheidungen konkretisieren die Anforderungen an die Stundungsvoraussetzungen erheblich und haben unmittelbare Auswirkungen auf die Praxis der Antragstellung.

Das Finanzgericht München hat mit Urteil vom 26. Januar 2022 (Az. 4 K 308/20) entschieden, dass der maßgebliche Zeitpunkt für die Beurteilung der Vermögenslage der Zeitpunkt der Steuerentstehung nach § 9 ErbStG ist. Im konkreten Fall hatte der Kläger Nachlassmittel, die zum Zeitpunkt des Erbfalls vorhanden waren, nach dem Erbfall anderweitig ausgegeben und dann Stundung beantragt. Das Gericht lehnte den Anspruch ab: Wer zum Zeitpunkt der Steuerentstehung über liquide Nachlassmittel verfügt und diese später anderweitig verwendet, kann sich nicht auf fehlende Liquidität berufen, unabhängig davon, wofür das Geld verwendet wurde.

Das Finanzgericht Berlin-Brandenburg hat mit Beschluss vom 26. März 2025 (Az. 14 V 14157/24) die Linie des Finanzgerichts München bestätigt und präzisiert. Eine Stundung nach § 28 Abs. 3 Satz 1 ErbStG sowie nach § 222 AO scheidet aus, wenn der Erwerber die Steuer entweder aus weiterem erworbenen Vermögen oder aus seinem vorhandenen eigenen Vermögen aufbringen kann. Die Darlegungs- und Beweislast dafür, dass weder eigenes Vermögen noch eine ausreichende Kreditfinanzierung zur Verfügung steht, liegt beim Erwerber.

Wie muss ein rechtssicherer Stundungsantrag aufgebaut sein?

Der Antrag ist beim zuständigen Finanzamt zu stellen. Für § 28a ErbStG schreibt das Gesetz ausdrücklich vor, dass der Antrag schriftlich oder zur Niederschrift erklärt werden muss. Für § 28 ErbStG enthält der Gesetzestext keine ausdrückliche Formvorschrift, aber die allgemeine Verwaltungspraxis und die Struktur des § 222 AO legen eine schriftliche Antragstellung nahe.

Der Antrag kann nach den Erbschaftsteuer-Hinweisen R E 28a.1 Nr. 21 unabhängig vom Eintritt der materiellen Bestandskraft der Steuerfestsetzung bis zum Eintritt der Zahlungsverjährung gestellt werden. Bei § 28a ErbStG ist ein Widerruf des Antrags möglich, solange der Erwerber nicht bereits unwiderruflich die Anwendung des Abschmelzmodells nach § 13c ErbStG beantragt hat.

Welche Nachweise muss der Antragsteller beibringen?

Der Erwerber trägt die Darlegungs- und Beweislast für das Vorliegen der Stundungsvoraussetzungen. Er muss nachweisen, dass weder eigenes Vermögen noch weiteres ererbtes Vermögen zur Begleichung der Steuer ausreicht. Außerdem verlangen die Erbschaftsteuerrichtlinien R E 28 Abs. 7 Satz 2 ErbStR, dass die Möglichkeit einer Kreditaufnahme ausgeschöpft wurde. Wer hier lückenhafte Unterlagen einreicht, riskiert die Ablehnung. Eine rechtlich fundierte Begleitung der Unternehmensnachfolge stellt sicher, dass der Antrag vollständig und mit den richtigen Nachweisen gestellt wird.

Ein Stundungsantrag, der nicht belegt, dass eine Kreditaufnahme versucht und gescheitert ist, wird vom Finanzamt in der Regel abgelehnt. Zu einem vollständigen Antrag gehören daher folgende Unterlagen:

• Vermögensübersicht zum Zeitpunkt der Steuerentstehung mit Aufschlüsselung nach begünstigtem und nicht begünstigtem Vermögen
• Nachweis vorhandener Verbindlichkeiten und Nachlassverbindlichkeiten nach § 10 Abs. 5 ErbStG
• Ablehnungsschreiben von Kreditinstituten als Beleg für gescheiterte Kreditaufnahme
• Liquiditätsplanung des Unternehmens, aus der hervorgeht, dass keine ausreichenden Entnahmen möglich sind

Sicherheitsleistung und Verwaltungspraxis

Bei einer Stundung nach § 28 ErbStG sollen die zuständigen Sachbearbeiter den Erbschaftsteuerrichtlinien zufolge von einer Sicherheitsleistung absehen. Das erleichtert die Stundung erheblich, weil der Erwerber nicht zusätzlich Sicherheiten stellen muss, die er bei illiquider Vermögenslage ohnehin kaum beibringen könnte.

Anders bei § 222 AO: Hier sieht der Wortlaut der Norm eine Sicherheitsleistung grundsätzlich vor. Bei einer Ermessensstundung muss der Erwerber damit rechnen, Sicherheiten stellen zu müssen, etwa in Form einer Grundschuld auf dem geerbten Grundstück oder einer Bankbürgschaft.

Welche Stundungsoption passt zu welcher Situation?

Die Wahl des richtigen Stundungsinstruments hängt von der Art des erworbenen Vermögens und der Höhe des Erwerbswerts ab. Eine falsche Einordnung führt entweder zum Antrag nach der falschen Norm oder dazu, dass eine günstigere Stundungsoption übersehen wird.

Dabei gilt grundsätzlich: Mehrere Normen können nebeneinander beantragt werden, wenn der Erwerb aus verschiedenen Vermögensarten besteht. Ein gemischter Nachlass aus Betriebsvermögen und einer vermieteten Wohnimmobilie kann sowohl eine Stundung nach § 28 Abs. 1 ErbStG für das Betriebsvermögen als auch eine Stundung nach § 28 Abs. 3 ErbStG für die Immobilie rechtfertigen. Die folgende Übersicht ordnet die typischen Konstellationen den einschlägigen Normen zu:

Situation	Einschlägige Norm	Besonderheit
Erwerb begünstigten Betriebsvermögens von Todes wegen	§ 28 Abs. 1 ErbStG	Rechtsanspruch; bis zu 7 Jahre; erste Rate zinslos
Erwerb vermieteter Wohnimmobilien	§ 28 Abs. 3 ErbStG	Rechtsanspruch; bis zu 10 Jahre; bei Erbfall zinslos
Erwerb selbstgenutzter Wohnimmobilien (ab 1. Januar 2025 alle Grundstücksarten)	§ 28 Abs. 3 ErbStG	Rechtsanspruch; bis zu 10 Jahre; bei Erbfall zinslos
Erwerbswert begünstigten Vermögens über 26 Millionen Euro	§ 28a ErbStG	Zunächst Erlass prüfen; verbleibende Steuer bis zu 6 Monate stundbar; verzinslich
Nicht begünstigtes Vermögen oder GmbH-Anteile ohne Begünstigungsqualifikation	§ 222 AO	Ermessensstundung; verzinslich; Sicherheitsleistung grundsätzlich erforderlich
Gemischter Erwerb aus begünstigtem und nicht begünstigtem Vermögen	§ 28 ErbStG und § 222 AO nebeneinander	Getrennte Anträge für die jeweiligen Vermögensanteile möglich

Was passiert, wenn das Finanzamt die Stundung ablehnt?

Eine Ablehnung nach § 28 ErbStG bedeutet nicht das Ende aller Optionen. Wer keinen Rechtsanspruch auf Stundung nach § 28 ErbStG hat oder dessen Antrag abgelehnt wurde, kann weiterhin eine verzinsliche Ermessensstundung nach § 222 AO beantragen. Diese steht zwar im Ermessen des Finanzamts, ist aber ein eigenständiger Rechtsbehelf, der unabhängig vom Ergebnis des Antrags nach § 28 ErbStG geprüft werden muss.

Darüber hinaus kennt das Steuerrecht zwei weitere Korrekturinstrumente für Fälle sachlicher Unbilligkeit. Nach § 227 AO können Finanzbehörden Steueransprüche ganz oder teilweise erlassen, wenn deren Einziehung nach Lage des Einzelfalls unbillig wäre. Nach § 163 AO kann eine Steuer niedriger festgesetzt werden, wenn die Erhebung im konkreten Fall den Wertungen des Gesetzgebers zuwiderläuft. Der Bundesfinanzhof hat klargestellt, dass sachliche Unbilligkeit vorliegt, wenn die Steuerfestsetzung zwar dem Gesetz entspricht, aber im konkreten Fall die gesetzgeberische Zielsetzung verfehlt. Beide Instrumente sind Ermessensentscheidungen der Finanzverwaltung und unterliegen nach § 102 FGO nur eingeschränkter gerichtlicher Überprüfung.

Häufige Fragen zur Stundung der Erbschaftsteuer