Steuerschulden in der Insolvenz: Haftung und Verfahren für Geschäftsführer

Wenn über das Vermögen eines Unternehmens das Insolvenzverfahren eröffnet wird, hört das Finanzamt nicht auf zu existieren. Es meldet Forderungen an, setzt Steuern fest und kann unter Umständen den Geschäftsführer persönlich in Haftung nehmen. Welche Rechte das Finanzamt dabei hat und welche nicht, hängt von einer einzigen, aber folgenreichen Frage ab: Zu welcher Kategorie gehört die jeweilige Steuerforderung?

Die Insolvenzordnung kennt drei Kategorien, und jede folgt einem anderen Regime. Wer diese Unterscheidung nicht kennt, riskiert als Geschäftsführer eine persönliche Haftung mit Privatvermögen oder verliert als Schuldner Chancen auf Schuldenfreiheit, die das Gesetz ausdrücklich vorsieht. § 251 AO bildet dabei die zentrale Brücke zwischen Steuerrecht und Insolvenzordnung und verpflichtet die Finanzbehörden, ihre Ansprüche während des Verfahrens ausschließlich nach den Vorschriften der InsO geltend zu machen.

Wie funktioniert das System aus Insolvenzforderungen, Masseverbindlichkeiten und insolvenzfreien Forderungen?

Die drei Kategorien unterscheiden sich nicht nur in ihrer Bezeichnung, sondern in ihren Rechtsfolgen für Festsetzung, Vollstreckung und Restschuldbefreiung grundlegend voneinander. Insolvenzforderungen nach § 38 InsO werden zur Insolvenztabelle angemeldet. Ein Steuerbescheid über eine solche Forderung ist unwirksam, wie die AEAO zu § 251 AO ausdrücklich festhalten. Masseverbindlichkeiten nach § 55 InsO werden dagegen durch Steuerbescheid gegenüber dem Insolvenzverwalter festgesetzt und aus der Masse vorab befriedigt. Insolvenzfreie Forderungen werden gegenüber dem Schuldner selbst festgesetzt und vollstreckt, als existiere das Insolvenzverfahren für sie nicht.

Für die Restschuldbefreiung ergibt sich daraus eine klare Rangfolge. Insolvenzforderungen nehmen grundsätzlich an der Restschuldbefreiung nach § 301 InsO teil. Masseverbindlichkeiten sind davon ausgeschlossen, wie der BFH im Urteil vom 28. November 2017 (VII R 1/16) mit Verweis auf den Wortlaut des § 301 Abs. 1 Satz 1 InsO klargestellt hat. Masseverbindlichkeiten sind keine Insolvenzforderungen, und Massegläubiger sind keine Insolvenzgläubiger. Insolvenzfreie Forderungen werden vom Restschuldbefreiungsverfahren überhaupt nicht berührt.

Das Abgrenzungskriterium nach § 38 InsO

Maßgeblich für die Einordnung als Insolvenzforderung ist nach den AEAO zu § 251 AO, ob der Rechtsgrund der Forderung bei Verfahrenseröffnung bereits gelegt war und der steuerrechtliche Tatbestand vollständig verwirklicht war. Der Zeitpunkt der steuerrechtlichen Entstehung nach § 38 AO ist dabei ausdrücklich unmaßgeblich. Das ist ein wichtiger Unterschied: Eine Einkommensteuer, die erst nach Eröffnung veranlagt wird, kann dennoch eine Insolvenzforderung sein, wenn der zugrunde liegende Sachverhalt vor Eröffnung vollständig verwirklicht wurde.

Der BFH hat diesen Grundsatz im Beschluss vom 23. Februar 2011 (I R 38/10) präzisiert. Entscheidend ist, wann der zugrunde liegende zivilrechtliche Sachverhalt verwirklicht worden ist. Dieser Rechtsgedanke zieht sich durch die gesamte BFH-Rechtsprechung zur steuerlichen Einordnung im Insolvenzverfahren.

Wann gilt eine Steuerforderung als Insolvenzforderung?

Umsatzsteuer aus Lieferungen, die vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens ausgeführt wurden, ist eine Insolvenzforderung. Einkommensteuer auf Gewinne, die vor Eröffnung erzielt wurden, ebenfalls. Der Tatbestand war jeweils vollständig verwirklicht, bevor der Eröffnungsbeschluss erging. Auf die spätere Festsetzung durch Bescheid kommt es nicht an.

Im Urteil vom 30. Juli 2025 (X R 29/21) hat der BFH diese Systematik auf die Einkommensteuer im Rahmen einer Betriebsaufgabe im Insolvenzverfahren angewendet. Der Senat stellt klar, dass die Einkommensteuerschuld zunächst einheitlich nach einkommensteuerrechtlichen Kriterien zu ermitteln ist und anschließend nach insolvenzrechtlichen Kriterien auf die verschiedenen Vermögensbereiche aufzuteilen, getrennt festzusetzen und geltend zu machen ist. Ein Teil der Steuer kann damit Insolvenzforderung sein, ein anderer Teil Masseverbindlichkeit und ein weiterer Teil insolvenzfreie Forderung.

Wie werden Insolvenzforderungen beim Finanzamt geltend gemacht?

Das Finanzamt meldet Insolvenzforderungen schriftlich beim Insolvenzverwalter zur Insolvenztabelle nach § 174 InsO an. Ein Steuerbescheid ist in dieser Phase für Insolvenzforderungen gesperrt. Erlässt das Finanzamt dennoch einen solchen Bescheid, ist er nach der Verwaltungsauffassung unwirksam.

Bestreitet der Insolvenzverwalter oder ein anderer Insolvenzgläubiger die angemeldete Forderung, kann das Finanzamt das Bestehen der Steuerschuld durch Feststellungsbescheid nach § 251 Abs. 3 AO feststellen lassen. Die Zuständigkeit verbleibt dabei beim bisher für den Schuldner zuständigen Finanzamt. Für die Praxis wichtig: Steuerforderungen, denen eine Steuerstraftat nach §§ 370, 373 oder 374 AO zugrunde liegt, müssen bei der Anmeldung mit den entsprechenden Tatsachen bezeichnet werden, aus denen sich nach Einschätzung der Finanzbehörde die Straftat ergibt.

Wann entstehen steuerliche Masseverbindlichkeiten nach § 55 InsO?

Masseverbindlichkeiten entstehen durch Handlungen des Insolvenzverwalters oder in anderer Weise durch die Verwaltung, Verwertung und Verteilung der Insolvenzmasse. Für das Steuerrecht bedeutet das: Steuern, die auf Erträge entfallen, die nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens der Masse zufließen, sind grundsätzlich Masseverbindlichkeiten.

Ein Beispiel liefert das BFH-Urteil vom 10. Juli 2019 (X R 31/16). Einkommensteuerschulden aus Gewinnen einer Personengesellschaft, an der der Schuldner beteiligt ist und deren Beteiligung zur Insolvenzmasse gehört, sind Masseverbindlichkeiten, wenn die Einkünfte nach Eröffnung erzielt werden. Der BFH hält fest, dass es ausreicht, wenn die Beteiligung Teil der verwalteten Insolvenzmasse ist und die Masse an den Ergebnissen teilhat.

Welche Steuerarten sind durch § 55 Abs. 4 InsO im Eröffnungsverfahren privilegiert?

Mit dem Gesetz zur Fortentwicklung des Sanierungs- und Insolvenzrechts (SanInsFoG) hat der Gesetzgeber § 55 Abs. 4 InsO für alle ab dem 1. Januar 2021 beantragten Insolvenzverfahren neu gefasst. Der Anwendungsbereich wurde auf die vorläufige Eigenverwaltung ausgedehnt, gleichzeitig aber inhaltlich beschränkt.

Privilegiert als Masseverbindlichkeiten sind danach nur noch bestimmte Steuerarten. Nach der Fachinformation des Bundesfinanzministeriums zählen dazu:

• Umsatzsteuer
• Lohnsteuer
• Ein- und Ausfuhrabgaben
• Bundesgesetzliche Verbrauchsteuern
• Luftverkehrsteuer und Kraftfahrzeugsteuer

Ertragsteuern, also Einkommen-, Körperschaft- und Gewerbesteuer, sind von dieser Privilegierung ausdrücklich ausgenommen. In der Praxis ergibt sich mit Bestellung des vorläufigen Insolvenzverwalters oder Sachwalters faktisch eine Umstellung von der Soll- auf die Ist-Besteuerung bei der Umsatzsteuer. Vereinnahmt der Schuldner Entgelte nach der Bestellung, wird die darauf entfallende Umsatzsteuer dem Massebereich zugeordnet. Eine daraus resultierende Zahllast wird nach Eröffnung als Masseverbindlichkeit nach § 55 Abs. 4 InsO qualifiziert.

Masseverbindlichkeiten und Restschuldbefreiung

Masseverbindlichkeiten fallen nicht unter § 301 InsO und bleiben nach Verfahrensabschluss bestehen. Der BFH hat dies sowohl im Urteil VII R 1/16 als auch im Urteil vom 14. Mai 2025 (XI R 23/22) bestätigt.

Für die persönliche Haftung des Schuldners gilt dabei eine wichtige Einschränkung. Masseverbindlichkeiten, die allein auf Handlungen des Insolvenzverwalters beruhen, begründen nach dem BFH-Urteil XI R 23/22 grundsätzlich keine Haftung des Schuldners mit seinem insolvenzfreien Vermögen. Hat der Schuldner die Masseverbindlichkeit hingegen durch eigenes Handeln oder eine freie Entscheidung veranlasst, scheidet diese Haftungsbeschränkung aus.

Was sind insolvenzfreie Steuerforderungen und wie werden sie vollstreckt?

Insolvenzfreie Forderungen sind Steueransprüche, die weder bei Eröffnung des Insolvenzverfahrens begründet im Sinne des § 38 InsO waren noch auf einem der in § 55 InsO genannten Vorgänge beruhen. Der BFH hat diese Kategorie im Urteil X R 29/21 ausdrücklich benannt. Solche Forderungen werden gegenüber dem Schuldner selbst festgesetzt und vollstreckt, außerhalb des Insolvenzverfahrens.

Ein praktisch bedeutsamer Fall sind Steuern, die aus einer vom Insolvenzverwalter freigegebenen gewerblichen Tätigkeit des Schuldners stammen. Diese Erträge fallen nicht in die Insolvenzmasse, sodass die daraus entstehenden Steueransprüche insolvenzfrei sind.

Aufrechnung mit Steuererstattungsansprüchen aus freigegebener Tätigkeit

Im BFH-Beschluss vom 1. September 2010 (VII R 35/08) hat der BFH entschieden, dass ein Umsatzsteuervergütungsanspruch aus einer freigegebenen gewerblichen Tätigkeit nicht in die Insolvenzmasse fällt. Das Finanzamt kann diesen Erstattungsanspruch daher mit vorinsolvenzlichen Steuerschulden aufrechnen.

Das Aufrechnungsverbot des § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO greift nach dieser Entscheidung nur dann, wenn das Finanzamt nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens etwas zur Insolvenzmasse schuldig geworden ist. Da der Vergütungsanspruch aufgrund der Freigabe nicht zur Masse gehört, ist das Finanzamt nicht zur Insolvenzmasse schuldig geworden. Die Aufrechnung bleibt zulässig.

Wann sind Steuerschulden von der Restschuldbefreiung ausgenommen?

Die Grundregel ist klar: Insolvenzforderungen des Finanzamts nehmen an der Restschuldbefreiung nach § 301 InsO teil. Der Schuldner wird nach Abschluss des Verfahrens von diesen Verbindlichkeiten befreit, sofern ihm die Restschuldbefreiung erteilt wird.

Das Gesetz macht in § 302 Nr. 1 InsO eine wichtige Ausnahme. Verbindlichkeiten aus dem Steuerschuldverhältnis sind von der Restschuldbefreiung ausgenommen, wenn der Schuldner im Zusammenhang damit wegen einer Steuerstraftat nach §§ 370, 373 oder 374 AO rechtskräftig verurteilt worden ist. Steuerhinterziehung, gewerbsmäßiger Schmuggel und Steuerhehlerei können damit dauerhaft zu einer persönlichen Schuld werden, die das Insolvenzverfahren nicht tilgt. Wer in dieser Situation steht, sollte frühzeitig eine fachkundige Insolvenzberatung in Anspruch nehmen, um die eigene Haftungslage realistisch einschätzen zu lassen.

Wie wird das Tabellenattribut „Steuerstraftat“ festgestellt?

Im BFH-Urteil vom 28. Juni 2022 (VII R 23/21) hat der BFH die Verfahrensweise präzisiert. Die Tatsachen, aus denen sich nach Einschätzung des Gläubigers ergibt, dass der Forderung eine Steuerstraftat zugrunde liegt, können nach § 177 Abs. 1 InsO nachträglich zur Insolvenztabelle angemeldet werden. Der Insolvenzverwalter ist verpflichtet, diese nachträglich angemeldeten Tatsachen in die Tabelle einzutragen.

Widerspricht der Schuldner dem Tabellenattribut, kann das Finanzamt durch Feststellungsbescheid nach § 251 Abs. 3 AO feststellen lassen, dass eine rechtskräftige Verurteilung wegen einer Steuerstraftat vorliegt. Nach diesem Urteil können auch steuerliche Nebenleistungen nach § 3 Abs. 4 AO von § 302 Nr. 1 InsO erfasst sein, wenn sie mit der Steuerstraftat in Zusammenhang stehen.

Nachrangige Forderungen bei Zinsen, Säumniszuschlägen und Geldstrafen

§ 39 Abs. 1 Nr. 1 InsO ordnet die seit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens laufenden Zinsen und Säumniszuschläge auf Insolvenzforderungen als nachrangige Insolvenzforderungen ein. Sie werden erst nach den übrigen Insolvenzgläubigern bedient und erhalten in der Praxis häufig keine Ausschüttung.

Geldstrafen, Geldbußen, Ordnungsgelder und Zwangsgelder sowie Nebenfolgen einer Straftat oder Ordnungswidrigkeit sind nach § 39 Abs. 1 Nr. 3 InsO ebenfalls nachrangig. An der Restschuldbefreiung nehmen sie nicht teil, weil sie ihrem Charakter nach Sanktionen sind und nicht auf zivilrechtlichen Forderungen beruhen.

Welche persönliche Haftung trifft Geschäftsführer für Steuerschulden im Insolvenzfall?

Die steuerrechtliche Organhaftung nach §§ 34, 69 AO trifft den Geschäftsführer mit vollem Privatvermögen, wenn Verbindlichkeiten aus dem Steuerschuldverhältnis infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Pflichtverletzung nicht oder nicht rechtzeitig erfüllt werden. Die Nichtzahlung festgesetzter, fälliger Steuern indiziert nach BFH-Rechtsprechung das Verschulden.

Im Urteil vom 17. September 2019 (VII R 5/18) hat der BFH entschieden, dass ein Geschäftsführer für nicht abgeführte Lohnsteuern, Solidaritätszuschlag, Kirchensteuer sowie Verspätungs- und Säumniszuschläge haftet. Besonders folgenreich ist dabei die Bindungswirkung des Tabelleneintrags: Nach § 178 Abs. 3 InsO entfaltet der Tabelleneintrag der Steuerforderungen im Insolvenzverfahren Bindungswirkung für das Haftungsverfahren. Bestand und Höhe der Forderung können im Haftungsverfahren nicht mehr in Frage gestellt werden.

Insolvenzantragspflicht nach § 15a InsO und ihre steuerlichen Folgen

Bei Zahlungsunfähigkeit oder Überschuldung muss der Geschäftsführer einer GmbH ohne schuldhaftes Zögern, spätestens aber innerhalb von drei Wochen, Insolvenzantrag stellen. Die Frist beginnt bereits bei objektiver Erkennbarkeit des Insolvenzgrundes, nicht erst bei positiver Kenntnis. Auch faktische Geschäftsführer, die tatsächlich entsprechenden Einfluss ausüben, unterliegen dieser Pflicht.

Verletzt der Geschäftsführer diese Pflicht, haftet er gegenüber den Gläubigern mit seinem vollen Privatvermögen. Bestimmte Zahlungen nach Eintritt der Insolvenzreife bleiben zulässig, etwa gesetzlich geschuldete Lohnsteuer, Miete zur Abwendung des sofortigen Zusammenbruchs oder Aufwendungen, deren Unterbleiben die Stilllegung des Betriebs zur Folge hätte.

Was regelt § 15b Abs. 8 InsO für steuerliche Zahlungspflichten?

§ 15b Abs. 8 InsO räumt der insolvenzrechtlichen Masseerhaltungspflicht Vorrang vor der steuerrechtlichen Zahlungspflicht ein. Der Geschäftsführer verletzt keine Steuerpflichten, wenn er nach Eintritt der Insolvenzreife Steuern nicht zahlt, um die Masse zu erhalten. Diese Privilegierung gilt für Steuerschulden, die nach Eintritt der Antragspflicht anfallen.

Die Privilegierung setzt aber zwingend eine rechtzeitige Antragstellung voraus. Bei verspätetem Antrag entfällt der Schutz für den Zeitraum zwischen Fristablauf und gerichtlicher Anordnung. Wird der Insolvenzantrag mangels Masse abgewiesen und ist die Masselosigkeit auf eine Pflichtverletzung des Geschäftsführers zurückzuführen, greift § 15b Abs. 8 Satz 4 InsO nicht. Der Geschäftsführer kann in diesem Fall weiterhin für die Missachtung steuerlicher Zahlungspflichten zur Haftung gezogen werden.

Welche verfahrensrechtlichen Besonderheiten gelten für das Finanzamt im Insolvenzverfahren?

Mit Eröffnung des Insolvenzverfahrens verliert das Finanzamt seine eigenständige Vollstreckungsbefugnis. § 89 InsO verbietet Zwangsvollstreckungen für einzelne Insolvenzgläubiger in die Insolvenzmasse oder das sonstige Vermögen des Schuldners. Das gilt auch für das Finanzamt, das seine Insolvenzforderungen ausschließlich nach den Mechanismen der Insolvenzordnung geltend machen darf.

Noch nicht beschiedene Anträge auf Stundung und Vollstreckungsaufschub werden mit Eröffnung unzulässig. Bereits gewährte Stundungen oder Vollstreckungsaufschübe erledigen sich nach den AEAO zu § 251 AO mit der Eröffnung. Steuerforderungen, die insolvenzrechtlich bereits begründet, aber noch nicht fällig sind, gelten nach § 41 InsO im Zeitpunkt der Eröffnung als fällig.

Welche Folgen hat unvollständige Geltendmachung im Insolvenzplan?

Steuerforderungen, auf die im Insolvenzplan verzichtet wurde, werden mit Bestätigung des Plans zu unvollkommenen Forderungen. Sie bleiben zwar erfüllbar, können aber gegen den Schuldner grundsätzlich nicht mehr geltend gemacht werden und sind insolvenzrechtlich wie erloschen zu behandeln.

Im Schuldenbereinigungsplanverfahren gilt nach § 308 Abs. 3 Satz 2 InsO eine noch schärfere Folge. Steuerforderungen, die im Schuldenbereinigungsplan nicht oder nicht in der richtigen Höhe angegeben sind, erlöschen bei Planannahme vollständig. Die AEAO zu § 251 AO wenden diese Vorschrift ausdrücklich auf Abgabenforderungen an. Wer seine Forderungen im Planverfahren nicht vollständig und korrekt geltend macht, verliert sie.

Wie wirkt die Verjährung von Steuerschulden im Insolvenzkontext?

Steueransprüche unterliegen nach § 228 AO einer besonderen Zahlungsverjährung von fünf Jahren. Die Frist beginnt nach § 229 Abs. 1 AO mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem der Anspruch erstmals fällig wurde, jedoch nicht vor Ablauf des Jahres, in dem die Festsetzung wirksam wurde. Das BFH-Urteil vom 25. Oktober 2011 (VII R 55/10) hat diese Regelung für den Insolvenzkontext bestätigt.

Die Verjährung läuft unabhängig neben den insolvenzrechtlichen Erlöschensmechanismen. Im Insolvenzkontext sind damit zwei Ebenen zu beachten: die insolvenzrechtliche Ebene mit Restschuldbefreiung, Insolvenzplan und § 308 InsO auf der einen Seite und die steuerrechtliche Zahlungsverjährung nach §§ 228, 229 AO auf der anderen. Beide können unabhängig voneinander zum Erlöschen eines Steueranspruchs führen.

Häufige Fragen zu Steuerschulden im Insolvenzverfahren